Сплата ПДВ при продажі нерухомості може трактуватися по різному. Ключовою умовою, яка підлягає визначенню, є поняття першого постачання майна.

Уявімо ситуацію: підрядник споруджує житлові обʼєкти, після чого передає їх замовнику. Замовник у свою чергу в подальшому продає обʼєкти нерухомості покупцям.

На якому етапі виникає перше постачання майна? Розглянемо далі.

Що говорить Податковий кодекс?

Стаття 197 Податкового кодексу України визначає операції, що звільняються від оподаткування. Однією з таких операцій, відповідно до ст.197.1.14 є постачання житла, крім їх першого постачання.

Перше постачання житла характеризується як:

а) перша передача готового новозбудованого житла у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;

б) перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об’єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв’язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника

Отже, Податковий кодекс визначає, що перше постачання житла, зокрема у формі постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника, підлягає оподаткуванню.

Податкові консультації про першу передачу майна

Позиція про те, що спорудження житла підрядником вже є його першим постачанням замовнику, підтверджується і податковими консультаціями №6036/99-99-15-03-02-15/ІПК від 19.02.2019 року, №730/6/99-99-15-03-02-15/ІПК від 25.02.2019 року та №2469/ІПК/99-00-21-03-02-06 від 17.06.2021 р.

Так, у них визначено, що у випадку якщо забудовник (замовник) здійснює будівництво житла (об’єкта житлового фонду) силами підрядної організації (будівельної організації), то операція такої підрядної організації (надавача послуг) з постачання послуг із спорудження житла є першим постачанням житла відповідно до пп. 197.1.14 ПКУ. Така операція є об’єктом оподаткування ПДВ та оподатковується ПДВ за ставкою 20 %.

Податкова консультація № 4714/ІПК/99-00-05-06-02-06 визначає, що:

“Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу 1 ПКУ). При цьому продаж (реалізація) товарів — це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Отже, для цілей оподаткування ПДВ операція із реалізації майнових прав на нерухоме майно для продавця є операцією з постачання об’єкта нерухомого майна.

Операції Товариства (замовника) з постачання майнових прав на:

• житло (об’єкти житлового фонду) покупцям є операцією з другого постачання житла, яка підлягає звільненню від оподаткування ПДВ;
• об’єкти нежитлової нерухомості покупцям − оподатковується ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою (20 відс.), незалежно від етапів їх постачання”.

Судова практика

Конкретним випадком, що вдало підтверджує вище наведене, є справа № 815/2307/15.

Для початку розглянемо позицію Верховного суду у постанові від 04.03.2021 року. У ній суд зазначає, що аналіз 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України дає підстави для висновку, що операцією з першого постачання житла вважатимуться операції з:

• передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) на готове новозбудоване житло (об’єкт житлового фонду) до першого власника такого житла, незалежно від джерел фінансування будівництва: чи за рахунок власних коштів підприємства-замовника, чи за рахунок учасників фонду фінансування будівництва, чи за кошти держателів облігацій;
• передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) на реконструйоване або капітально відремонтоване житло (об’єкт житлового фонду) особі іншій, ніж власник такого об’єкта на момент введення такого житла в експлуатацію (використання);
• постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження нового житла чи реконструкції або капітального ремонту житла за рахунок замовника.

❗️❗️❗️ Таким чином, у випадку, коли після завершення будівництва правовстановлюючі документи на новозбудоване житло оформлюються на замовника, а пізніше згідно з договорами купівлі-продажу квартир з фізичними особами переоформлюються на таких фізичних осіб, операцією з першого постачання житла буде вважатися операція оформлення правовстановлюючих документів на замовника.

Наведений висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 27 лютого 2018 року у справі № 826/1513/17, від 10 грудня 2019 року у справі № 817/223/15.

За результатами розгляду справу було направлено на новий розгляд, кінцевим рішенням якого є постанова апеляційної інстанції від 20 січня 2022 року.

❗️ У ній апеляційний суд не піддав сумніву трактування  підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 ПК України.

Суд також відмітив, що в представлених ІПК на офіційному сайті ДФС України (правонаступник ДПС України) не змінювалась позиція щодо порядку оподаткування ПДВ операцій з нерухомістю. Так, якщо забудовник (Замовник) здійснює будівництва житла (об’єкта житлового фонду) силами підрядної організації (будівельної організації), то операція такої підрядної організації (надавача послуг) з постачання послуг із спорудженням житла є першим постачанням житла відповідно до підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 Податкового кодексу України. Така операція є об`єктом оподаткування ПДВ та оподатковується ПДВ за ставкою 20%.

У випадку ж якщо платник податку самостійно здійснює будівництво житла без залучення Генпідрядника, Підрядника, то операцією з першого постачання житла вважатиметься операції з передачі права власності (оформлення правовстановлюючих документів) на готове новозбудоване житло (об’єкт житлового фонду) до Покупця такого житла, незалежно від джерел фінансування будівництва. Така операція з першого постачання житла підлягає оподаткуванню ПДВ на загальних підставах.

Тобто, умовою трактувати операцію з першого постачання житла як постачання послуг підрядною організацією є реальність Підрядника та РЕАЛЬНІСТЬ надання послуг.

Постановою Верховного суду від 28.04.2020 по справі №814/4831/13-а зазначено, що у випадку, коли замовник в процесі будівництва до оформлення права власності на новозбудоване житло укладає попередні договори купівлі-продажу з фізичними особами, згідно з якими отримує забезпечувальні платежі, операції з перерахунку таких платежів фізичними особами на рахунок замовника, як оплату вартості майнових прав, не змінюють базу оподаткування у замовника. Лише при передачі власності (оформлення правовстановлюючих документів) на готове новозбудоване житло фізичній особі (першому власнику новозбудованого житла) у замовника виникають податкові зобов`язання на підставі пункту  187.1  статті  187 ПК України.

Крім того, майнові права на нерухомість окремо від об`єкта власності (нерухомості) не існують і переходять покупцю в момент державної реєстрації права власності на нерухомість, а тому такі права можуть бути окремим об’єктом оподаткування лише при першому постачанні новозбудованого житла.

Аналогічна позиція зазначена в Постанові ВСУ від 10.12.2019 року по справі №817/223/15.

Щодо договору купівлі-продажу майнових прав на нерухомість як постачання нерухомості

Звернемо увагу на роз’яснення на сайті Державної Фіскальної Служби  України.

Відповідно до ст. 3 Закону України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» майнові права – будь-які права, пов’язані з майном, відмінні від права власності, у тому числі права, які є складовими частинами права власності (права володіння, розпорядження, користування), а також інші специфічні права (права на провадження діяльності, використання природних ресурсів тощо) та права вимоги.

Майнові права на об’єкт інвестування є правом на одержання у власність об’єкта інвестування після прийняття об’єкта інвестування в експлуатацію.

За договором купівлі-продажу майнових прав інвестор купує право набути у власність об’єкт інвестування після здачі його в експлуатацію. Майнові права платника податків – покупця після прийняття об’єкта інвестування в експлуатацію реалізуються шляхом набуття права власності на об’єкт інвестування, оформлення та реєстрації платником податків – покупцем відповідних правовстановлюючих документів на цей об’єкт.

Отже, операція з реалізації майнових прав на нерухоме майно для продавця для цілей оподаткування ПДВ є операцією з постачання об’єкта нерухомості.

Якщо у вас залишилися будь-які питання стосовно оподаткування ПДВ при продажі нерухомості, залишайте заявку і спеціалісти DT Partners обов’язково допоможуть вам!